Определение Верховного Суда РФ от 15.09.2016 № АПЛ16-360

ВЕРХОВНЫЙ СУД РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ Дело №АПЛ 16-360 А П Е Л Л Я Ц И О Н Н О Е определение г. Москва 15 сентября 2016 г. Апелляционная коллегия Верховного Суда Российской Федерации в составе председательствующего Манохиной Г.В., членов коллегии Зайцева В.Ю., Горшкова ВВ. при секретаре Г********й Е.А. с участием прокурора М*******й Л.Ф. рассмотрела в открытом судебном заседании административное дело по административному исковому заявлению Ч********а А В о признании частично недействующими писем Министерства финансов Российской Федерации от 8 сентября 2011 г. № 03-04-05/6-639 и от 15 февраля 2016 г. №03-04-05/8113 по апелляционной жалобе Ч********а А.В. на решение Верховного Суда Российской Федерации от 20 июня 2016 г., которым в удовлетворении заявленного требования было отказано.

Заслушав доклад судьи Верховного Суда Российской Федерации Манохиной Г.В., возражения против доводов апелляционной жалобы представителя Министерства финансов Российской Федерации С*******й А. А., представителя Федеральной налоговой службы Р******а А.В., заключение прокурора Генеральной прокуратуры Российской Федерации М*******й Л.Ф., полагавшей апелляционную жалобу необоснованной, Апелляционная коллегия Верховного Суда Российской Федерации установила : Ч*******в А.В. обратился в Верховный Суд Российской Федерации с требованием о признании частично недействующими писем Министерства финансов Российской Федерации (далее - Минфин России) от 8 сентября 2011 г. № 03-04-05/6-639 (далее - Письмо от 8 сентября 2011 г.) и от 15 февраля 2016 г. № 03-04-05/8113 (далее - Письмо от 15 февраля 2016 г.), в той мере, в какой они по смыслу, придаваемому им налоговыми органами, признают объектом налогообложения доход в виде процентов, полученный налогоплательщиками по заключенным между физическими лицами договорам займа. В подтверждение заявленных требований указано, что оспоренные письма содержат разъяснения законодательства и обладают нормативными свойствами.

Административный истец просил признать их недействующими и не соответствующими действительному смыслу разъясняемых в них нормативных положений статей 41, 210 и 217 Налогового кодекса Российской Федерации. Ч*******в А.В. также указал, что Письмо от 8 сентября 2011 г. и Письмо от 15 февраля 2016 г., как взаимосвязанные между собой по содержанию, противоречат правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 2 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21 октября 2015 г., и нарушают его права и законные интересы, а также права и законные интересы неопределенного круга лиц.

Решением Верховного Суда Российской Федерации от 20 июня 2016 г. административное исковое заявление оставлено без удовлетворения. В апелляционной жалобе и дополнении к ней Ч*******в А.В. полагает указанное выше решение суда необоснованным и незаконным, принятым при неправильном определении обстоятельств, имеющих значение для дела, а выводы, изложенные в обжалуемом решении суда, не соответствующими обстоятельствам дела, сделанными при неправильном применении норм материального права. В частности, административный истец указывает на ошибочность вывода суда первой инстанции об отсутствии нормативных свойств у оспариваемых писем, считает, что оспоренные предписания противоречат действительному смыслу норм Налогового кодекса Российской Федерации, прямо не оговаривающим, что к объектам налогообложения относится доход в виде процентов, полученный налогоплательщиком по заключенному им с другим физическим лицом договору займа.

Административный истец и представитель Министерства юстиции Российской Федерации в судебное заседание Апелляционной коллегии Верховного Суда Российской Федерации не явились, о времени и месте судебного разбирательства извещены в установленном законом порядке.

Проверив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, Апелляционная коллегия Верховного Суда Российской Федерации не находит оснований для ее удовлетворения. В соответствии с пунктом 1.1 части 1 статьи 2 Федерального конституционного закона от 5 февраля 2014 г. «О Верховном Суде Российской Федерации» и пунктом 1.1 статьи 21 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации к полномочиям Верховного Суда Российской Федерации отнесено в том числе рассмотрение в качестве суда первой инстанции административных дел об оспаривании актов федеральных органов исполнительной власти, содержащих разъяснения законодательства и обладающих нормативными свойствами.

Согласно части 3 статьи 217.1 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации при рассмотрении административного дела об оспаривании акта, обладающего нормативными свойствами, суд выясняет: нарушены ли права, свободы и законные интересы административного истца или лиц, в интересах которых подано административное исковое заявление (пункт 1); обладает ли оспариваемый акт нормативными свойствами, позволяющими применить его неоднократно в качестве общеобязательного предписания в отношении неопределенного круга лиц (пункт 2); соответствуют ли положения оспариваемого акта действительному смыслу разъясняемых им нормативных положений (пункт 3).

Отказывая в удовлетворении заявленного Ч*********м А.В. требования, суд первый инстанции пришел к правильному выводу о том, что оспоренные им письма не обладают свойствами, позволяющими применять их в качестве обязывающего предписания общего характера, они адресованы конкретным лицам, не устанавливают правовых норм (правил поведения), обязательных для неопределенного круга лиц, а также обязательных для налоговых органов правил поведения, подлежащих неоднократному применению при осуществлении ими функций налогового контроля, носят информационноразъяснительный характер, права и законные интересы административного истца не нарушают.

Исходя из положений пункта 1 статьи 4 Налогового кодекса Российской Федерации во взаимосвязи с пунктом 1 Положения о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 30 июня 2004 г. № 329, Минфин России, являющийся федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налоговой деятельности, в пределах своей компетенции издает нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и со сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах. В силу статьи 34 2 Налогового кодекса Российской Федерации Минфин России дает письменные разъяснения налоговым органам, налогоплательщикам, ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков, плательщикам сборов и налоговым агентам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах (пункт 1).

Как следует из материалов дела, Письмо от 8 сентября 2011 г. издано при реализации установленных выше полномочий и представляет собой ответ на обращение конкретного гражданина. Данный оспариваемый акт имеет следующее содержание: «Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел Ваше письмо от 23.07.2011 по вопросу обложения налогом на доходы физических лиц сумм денежных средств, выплачиваемых по договору займа, заключенного между физическими лицами, и в соответствии со статьей 34 2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) разъясняет следующее. Согласно статье 210 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, право на распоряжение которыми у него возникло.

Статья 41 Кодекса определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемую для физических лиц в соответствии с главой 23 «Налог на доходы физических лиц» Кодекса. Перечень доходов, освобождаемых от обложения налогом на доходы физических лиц, содержится в статье 217 Кодекса. Доходов в виде сумм денежных средств, выплачиваемых по договору займа, указанная статья не содержит. Таким образом, в случае возврата заемщиком суммы денежных средств, превышающей полученную им сумму займа, у заимодавца возникает экономическая выгода (доход), подлежащая налогообложению налогом на доходы физических лиц. В отношении указанного дохода пунктом 1 статьи 224 Кодекса установлена налоговая ставка в размере 13 процентов.

Что касается положений статьи 208 Кодекса, то данные нормы применяются в целях квалификации источника полученных доходов (в Российской Федерации или за ее пределами)». Письмо от 15 февраля 2016 г. адресовано непосредственно административному истцу в ответ на его обращение 13 января 2016 г. и со ссылкой на положения статьи 41, подпункта 10 пункта 1 статьи 208, статьи 209, пункта 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации содержит аналогичные разъяснения по вопросу возникновения у заимодавца экономической выгоды (дохода), подлежащей налогообложению налогом на доходы физических лиц (абзацы второй - шестой).

Также в этом индивидуальном сообщении Ч********у А.В. дан ответ по вопросу учета инфляции при исчислении налога с доходов, полученных заимодавцем - физическим лицом (абзац шестой), о невозможности рассмотрения в Минфине России обращения по оценке конкретных хозяйственных ситуаций (абзац седьмой), о предоставлении налоговыми органами информации о налогах, порядке их исчисления и уплаты, правах и обязанностях налогоплательщиков (абзац восьмой), а также разъяснено, в какие налоговые органы следует обратиться за предоставлением определенной информации (абзацы девятый и десятый).

Проанализировав содержание оспариваемых актов, суд пришел к правильному выводу о том, что оно соответствует действительному смыслу разъясняемых ими нормативных положений, данные в письмах разъяснения не устанавливают каких-либо новых правил, обязательных для неопределенного круга лиц, и не влекут изменения правового регулирования соответствующих налоговых отношений. Так, пункт 1 статьи 41 Налогового кодекса Российской Федерации признает доходом экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в какой такую выгоду можно оценить, и определяемую в соответствии, в частности, с главой «Налог на доходы физических лиц» данного кодекса.

Для целей названной главы к доходам от источников в Российской Федерации относятся не только те, которые перечислены в подпунктах 1-9 пункта 1 статьи 208 Налогового кодекса Российской Федерации, но и иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации (подпункт 10 пункта 1 этой же статьи).

Объектом налогообложения, согласно статье 209 этого же кодекса, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации. В соответствии с пунктом 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 224 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что налоговая ставка устанавливается в размере 13 процентов, если иное не предусмотрено этой статьей. Доходы в виде сумм денежных средств, выплачиваемых по договору займа, подлежат налогообложению на общих основаниях, поскольку они не поименованы в перечне доходов, не подлежащих налогообложению, перечисленных в статье 217 Налогового кодекса Российской Федерации. В апелляционной жалобе Ч*******в А.В. полагает, что размещение оспоренных писем Минфина России в информационно-правовой системе «Консультант Плюс» свидетельствует о наличии у них нормативных свойств.

Данный довод судом первой инстанции проверялся и правильно был признан несостоятельным, поскольку размещение писем в негосударственном электронном периодическом издании, специализирующемся на распространении правовой информации, не связано с наличием или отсутствием у публикуемых писем нормативных свойств и не влияет на правовую оценку их содержания; общедоступность содержания оспоренных писем сама по себе не может свидетельствовать о наделении этих актов нормативными правовыми свойствами, для которых обязательно, в частности, наличие общеобязательного государственного предписания, имеющего общерегулирующее воздействие на общественные отношения и рассчитанного на многократное применение.

Довод апелляционной жалобы о том, что оспоренные предписания противоречат действительному смыслу норм Налогового кодекса Российской Федерации, непосредственно не оговаривающего, что к объектам налогообложения относится доход, полученный налогоплательщиком по заключенному им с другим физическим лицом договору займа, не может свидетельствовать о незаконности обжалованного решения суда, поскольку, как уже указывалось выше, данный в статье 208 Налогового кодекса Российской Федерации перечень доходов от источников в Российской Федерации не является исчерпывающим (подпункт 10 пункта 1), подлежит применению и толкованию в системной взаимосвязи с другими нормами налогового законодательства, которые и были приведены в Письме от 8 сентября 2011 г. и в Письме от 15 февраля 2016 г.

Содержащийся в этих письмах вывод, согласно которому в случае возврата заемщиком - физическим лицом суммы денежных средств, превышающей полученную им сумму займа, у заимодавца - физического лица возникает экономическая выгода, подлежащая обложению налогом на доходы физических лиц, основан на нормах Налогового кодекса Российской Федерации. Установив, что разъяснения, содержащиеся в оспоренных письмах Минфина России, не выходят за рамки адекватного (совпадающего, тождественного) истолкования (интерпретации) положений налогового законодательства и не влекут изменение правового регулирования соответствующих налоговых отношений, содержащиеся в них разъяснения связаны с применением законодательства в отношении определенных лиц и в конкретных случаях, суд принял законное и обоснованное решение и отказал Ч********у А.В. в удовлетворении заявленных требований.

Ссылка на правовые позиции, содержащиеся в Обзоре практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21 октября 2015 г., несостоятельна, поскольку вопросы о наличии или отсутствии правовых оснований для обложения налогом дохода заимодавца в виде процентов по договору займа, заключаемого между физическими лицами, в этом обзоре не освещались. Каких-либо новых правовых доводов, которые не были бы известны суду первой инстанции и не получили бы правильной оценки в обжалованном решении, апелляционная жалоба не содержит.

Руководствуясь статьями 308-311 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, Апелляционная коллегия Верховного Суда Российской Федерации определила : решение Верховного Суда Российской Федерации от 20 июня 2016 г. оставить без изменения, апелляционную жалобу Ч********а А В - без удовлетворения. Председательствующий Члены коллегии Г.В. Манохина В.Ю. Зайцев ВВ. Г*****в